La nueva Ley que regula el impuesto a las grandes fortunas

Se ha publicado la Ley 38/2012 por la que se crea el nuevo Impuesto temporal de Solidaridad a las grandes fortunas, que se aplicará en relación con el patrimonio mantenido a 31 de diciembre de 2022.

En esta nueva Ley destaca también la modificación de la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio, en virtud de la cual los sujetos pasivos no residentes deberán tributar en España por la tenencia de acciones en entidades con inmuebles situados en este territorio

A continuación le explicamos las claves principales de este nuevo impuesto a las grandes fortunas.

Ámbito territorial

El impuesto tiene carácter estatal y resulta aplicable en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes forales de Concierto y Convenio Económico con el País Vasco y Navarra. En este sentido se establece expresamente que este impuesto no podrá ser objeto de cesión a las Comunidades Autónomas («CCAA»).

Ejercicios afectados y devengo del impuesto

El impuesto se configura con carácter temporal y, en principio, resultará de aplicación exclusivamente para los ejercicios 2022 y 2023. No obstante, la regulación aprobada insta al Gobierno a valorar, al final del periodo de vigencia, los resultados y proponer, en su caso, su mantenimiento o supresión.

El devengo se produce el 31 de diciembre de cada año y, por tanto, a dicha fecha deberá verificarse el importe del patrimonio neto, así como el cumplimiento de los requisitos y condiciones para determinar la base imponible del impuesto.

Ello supone que el primer devengo del impuesto se produce el 31 de diciembre de 2022, tres días después de la publicación de la Ley en el Boletín Oficial del Estado.

Principales aspectos sobre su configuración

Tal y como indica la Exposición de Motivos, el IGF coincide en su configuración con el IP tanto en su ámbito territorial, exenciones, sujetos pasivos, bases imponible y liquidable, devengo y tipos de gravamen como en el límite de la cuota íntegra. La diferencia fundamental reside en el hecho imponible dado que solo grava aquellos contribuyentes con un patrimonio neto superior a 3.000.000 €.

Sujetos pasivos

Son sujetos pasivos las personas físicas residentes en territorio español que posean un patrimonio neto superior a 3.000.000€ a la fecha del devengo del impuesto. No obstante, la norma establece un mínimo exento de 700.000€ con lo que su incidencia efectiva, con carácter general, se producirá cuando su patrimonio neto, no exento, sea superior a 3.700.000€.

También son sujetos pasivos del IGF las personas físicas no residentes y los contribuyentes que apliquen el régimen de impatriados previsto en el artículo 93 de la Ley del IRPF con un patrimonio neto, no exento, situado en territorio español superior a 3.000.000€. Para estos contribuyentes no resultará aplicable ningún mínimo exento. En todo caso, deberá analizarse lo dispuesto en los Convenios para evitar la doble imposición para analizar el impacto concreto que pueda tener el IGF respecto a su estructura patrimonial.

Los contribuyentes residentes fuera de la Unión Europea deberán designar, antes del final del plazo de declaración del impuesto, un representante, persona física o jurídica, para que los represente ante la Administración tributaria. También deberán designarlo los sujetos pasivos residentes que se ausenten de España tras la realización del hecho imponible con destino a un tercer Estado y antes de haber presentado la autoliquidación del impuesto, salvo si su regreso se fuera a producir antes de la finalización del plazo reglamentario de declaración.

Exenciones

A estos efectos debe tenerse en cuenta que resultan de aplicación en el IGF las mismas exenciones que contempla la Ley del IP; remitiéndose la regulación del IGF a la Ley del IP en esta materia. Esta previsión es muy relevante dado que ello permitirá, en la medida que se cumplan los requisitos que contempla la regulación, excluir de la base imponible el valor de las participaciones en las denominadas empresas familiares, el valor de determinados objetos de arte y antigüedades, de los bienes integrantes del Patrimonio histórico español y de las Comunidades Autónomas y el importe de la vivienda habitual hasta un importe máximo de 300.000€, entre otros.

Por su importancia creemos recomendable analizar el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del IP relativo a la exención por las participaciones en las empresas familiares así como una debida revisión de la afectación de sus activos. A tal efecto debe revisarse, entre otras, la situación de la tesorería e inversiones financieras, los planes y proyectos de inversión, la titularidad de activos de uso personal de los socios, el carácter operativo o patrimonial de las entidades participadas, el destino de las deudas asumidas, etc.

Tarifa del impuesto. Escala de gravamen.

Se aplicará a la base liquidable los tipos de gravamen de la siguiente escala:

Se señala que la cuota íntegra de este impuesto conjuntamente con las cuotas del IRPF y del IP, no puede exceder, del 60% para los sujetos pasivos por obligación personal.

Límite de la cuota íntegra

La norma también incorpora un límite de tributación máxima sobre la cuota íntegra del IGF en términos muy parecidos a los previstos en el IP.

A tal efecto se establece que la cuota íntegra del IGF, conjuntamente con las cuotas íntegras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas («IRPF») y del IP, no podrán exceder del 60% de la suma de las bases imponibles del IRPF. Al igual que ocurre en el caso del IP, esta limitación solo beneficia a las personas sujetas por obligación personal, de manera que los no residentes y los impatriados no aplicarán ningún límite vinculado a las rentas que obtengan durante el ejercicio.

En este punto conviene señalar que la referencia que realiza la norma para aplicar el límite conjunto es la cuota íntegra del IP y, por tanto, no se tendrá en cuenta el hecho que en algunas CCAA se haya aprobado una bonificación posterior que permite minorar o reducir a cero la cuota a ingresar en el IP.

Se indica expresamente que resultarán aplicables las reglas sobre el límite de la cuota íntegra del IP previstas en el artículo 31 de la Ley del IP; por lo tanto, cabe entender que resulta aplicable (i) el no cómputo de la parte de la base imponible del ahorro del IRPF derivado de ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales con más de un año de antigüedad ni la parte de la cuota íntegra correspondiente a dicha base, así como (ii) la regla relativa a los elementos patrimoniales no susceptibles de producir rendimientos gravados en el IRPF.

También se señala que, en caso de que opere dicho límite, la minoración de la cuota del IGF debe respetar, en todo caso, una tributación mínima del 20% de dicha cuota (esto es, se dispone una reducción máxima de la cuota del IGF del 80%).

Cuota efectivamente satisfecha en el Impuesto Patrimonio

Asimismo, y con la finalidad de evitar situaciones de doble imposición, se establece que de la cuota del IGF se podrá deducir la cuota que los contribuyentes hayan satisfecho en el IP. Ello supondrá que la incidencia del IGF sea desigual dado que dependerá de la cuota que se haya satisfecho de acuerdo con la regulación del IP que resulte aplicable en la CCAA de residencia del contribuyente.

• Si la cuota satisfecha por el IP es igual o superior a la cuota del IGF no se deberá satisfacer ninguna cantidad por el nuevo impuesto y no se estará obligado a presentar declaración por el IGF.
• Si la cuota satisfecha por el IP es cero o de una cuantía inferior al IGF se deberá abonar por dicho impuesto la diferencia entre ambas magnitudes.

El nuevo impuesto se deberá autoliquidar en el lugar, forma y plazos que se determine por el Ministerio de Hacienda y Función Pública. En el texto aprobado no se indica el plazo de presentación, pero en la medida que se configura como un impuesto complementario del IP entendemos que lo más razonable es que se deba presentar en los mismos plazos que el indicado impuesto.

¿Existen deducciones y bonificaciones en la cuota?

Se establece que resulta aplicable la deducción por impuestos satisfechos en el extranjero en los mismos términos que los establecidos en el artículo 32 de la Ley 19/1991 del IP, en el caso de obligación personal de contribuir

Asimismo, a los bienes o derechos situados o que debieran ejercerse en Ceuta y Melilla les es aplicable la bonificación regulada en el artículo 33 de la Ley 19/1991 del IP.

Por último, se permite deducir la cuota del IP del ejercicio efectivamente satisfecha.

¿Cuál es su período de vigencia?

Se determina que se aplicará en los 2 primeros ejercicios en los que se devengue a partir de su entrada en vigor. No obstante, se introduce una cláusula de revisión, para efectuar una evaluación para valorar los resultados del impuesto y proponer, en su caso, su mantenimiento o supresión, al final del período de vigencia.